Arrêt nº 2C 721/2016 de Tribunal Fédéral, 3 août 2018

Date de Résolution: 3 août 2018
 
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Bundesgericht

Tribunal fédéral

Tribunale federale

Tribunal federal

2C_721/2016

Arrêt du 3 août 2018

IIe Cour de droit public

Composition

MM. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Président,

Zünd, Aubry Girardin, Donzallaz et Haag.

Greffière : Mme Kleber.

Participants à la procédure

  1. A.________, exécuteur testamentaire de feu B.________,

  2. C.F.________,

  3. D.F.________,

  4. E.F.________,

  5. F.F.________,

    tous représentés par Me Philippe Meier, avocat,

    recourants,

    contre

    Direction générale des douanes (DGD), Division principale Procédures et exploitation,

    intimée,

    Direction d'arrondissement des douanes Schaffhouse.

    Objet

    TVA à l'importation,

    recours contre l'arrêt du Tribunal administratif fédéral, Cour I, du 28 juin 2016 (A-977/2016).

    Faits :

    A.

    L'artiste suisse Alberto Giacometti, domicilié à Paris et décédé ab intestat à Coire en 1966, a eu pour héritiers sa veuve Annette Giacometti-Arm (à Paris, usufruitière de l'ensemble de la succession de son mari jusqu'à son décès en 1993, ses biens ayant été dévolus par testament à la fondation de droit français "Alberto et Annette Giacometti" [ci-après: la Fondation], créée en 2003), ses frères H.________, domicilié à Paris, et B.________, domicilié à Zurich, ainsi que son neveu G.F.________, fils de sa soeur prédécédée, domicilié à Genève.

    H.________ est décédé en 1985. Lui ont succédé B.________ et G.F.________. G.F.________ est décédé en 1991, à Genève. Lui ont succédé son épouse C.F.________ et ses enfants F.F.________, E.F.________ et D.F.________ (ci-après: les consorts F.________), tous domiciliés à Genève au moment du décès.

    Le 7 avril 2004, la Fondation, d'une part, et B.________ ainsi que les consorts F.________ d'autre part (ci-après: les successeurs), ont signé une convention de sortie d'indivision. Le partage des biens entre la Fondation et les autres successeurs effectué, ceux-ci sont demeurés en indivision. Ils ont alors négocié avec les autorités françaises la sortie de France de leur part de la succession (les 3/8 e de la masse successorale d'Alberto Giacometti), constituée d'environ 140 oeuvres du défunt.

    B.a. Le 16 mai 2006, les oeuvres susmentionnées ont été présentées en douane suisse, avec une valeur déclarée de 91'857'803 fr. Elles ont bénéficié d'un dédouanement intérimaire avec passavant (actuelle admission temporaire), prolongé jusqu'au 16 mai 2009, dès lors qu'elles devaient être présentées au public dans le cadre d'une exposition en Suisse.

    Le 18 mai 2009, la Direction d'arrondissement des douanes de Schaffhouse (ci-après: la Direction d'arrondissement) a refusé de prolonger une nouvelle fois l'admission temporaire, car les oeuvres n'étaient plus exposées. Les successeurs ont recouru contre cette décision.

    En parallèle, les successeurs ont initié, en vain, des démarches, notamment auprès de l'Administration fédérale des douanes (ci-après: l'Administration fédérale), visant à leur permettre d'importer en Suisse leur collection de manière définitive, mais en franchise de droits, en tant qu'effets de succession. Le 14 avril 2010, l'Administration fédérale et les successeurs sont convenus de suspendre le traitement du recours contre la décision du 18 mai 2009 relative à la prolongation de l'admission temporaire des oeuvres et se sont mis d'accord pour qu'une demande d'admission en franchise portant sur une oeuvre représentative de l'ensemble des objets d'art concernés soit présentée.

    B.b. Le 29 octobre 2010, B.________ et les consorts F.________ ont déposé une requête d'importation en franchise comme effet de la succession de l'une des oeuvres de leur collection. D'entente avec l'Administration fédérale, ils ont désigné, le 14 juin 2011, l'oeuvre "I.________" (ci-après: l'oeuvre-test; no 531 du passavant no 2047 enregistré le 5 septembre 2007; cf. art. 105 al. 2 LTF), d'une valeur déclarée de 750'000 euros et destinée à revenir aux consorts F.________.

    Par décision du 25 octobre 2011 prise d'entente avec l'Administration fédérale, la Direction d'arrondissement a rejeté la demande d'admission en franchise de l'oeuvre-test en Suisse, et a confirmé que, dans l'attente d'une décision définitive, les oeuvres resteraient placées sous le régime de l'importation temporaire et que les successeurs disposeraient d'un délai de 90 jours, une fois l'affaire définitivement jugée, pour déterminer le sort à réserver à leur collection. Les successeurs ont formé recours contre cette décision auprès du Tribunal administratif fédéral.

    En 2012, B.________ est décédé. Sa succession est représentée par A.________, exécuteur testamentaire à Zurich.

    Par arrêt du 18 septembre 2013, le Tribunal administratif fédéral a rejeté le recours déposé contre la décision du 25 octobre 2011.

    Le recours formé auprès du Tribunal fédéral par les successeurs contre l'arrêt du Tribunal administratif fédéral du 18 septembre 2013 a été jugé irrecevable par arrêt du 25 mai 2014 (2C_990/2013). En substance, le Tribunal fédéral a retenu que la décision entreprise ne constituait pas une décision finale, dès lors qu'elle n'établissait pas le montant de l'impôt dû par les recourants pour l'importation de l'oeuvre-test, mais se prononçait, de façon constatatoire, sur la possibilité pour les successeurs d'obtenir une franchise de droits relative à l'entrée en Suisse de cette oeuvre représentative. Or, les conditions à l'ouverture du recours contre une décision préjudicielle ou incidente (cf. art. 93 al. 1 LTF) n'étaient pas réalisées.

    C.

    Le 4 février 2016, l'Administration fédérale a rendu une décision de taxation de l'oeuvre-test. Considérant que les conditions d'une admission en franchise à titre d'effet de succession n'étaient pas remplies, l'Administration fédérale a fixé la TVA à l'importation due sur l'oeuvre-test à 68'400 fr. (7,6% de 900'000 fr., calcul de l'impôt fondé sur l'estimation de l'oeuvre au 29 octobre 2010), les droits de douane étant quant à eux nuls.

    Les successeurs ont formé recours contre la décision du 4 février 2016 auprès du Tribunal administratif fédéral, qui l'a rejeté par arrêt du 28 juin 2016, en renvoyant en substance à la motivation de son arrêt du 18 septembre 2013 s'agissant du refus d'admettre en franchise l'oeuvre-test.

    D.

    Agissant par la voie du recours en matière de droit public, l'exécuteur testamentaire de la succession de feu B.________ et les consorts F.________ (ci-après: les recourants) demandent au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler les arrêts du Tribunal administratif fédéral des 18 septembre 2013 et 28 juin 2016 et d'admettre l'importation en franchise de droits de douane et de TVA de l'oeuvre "I.________", subsidiairement de renvoyer la cause au Tribunal administratif fédéral pour nouvelle décision au sens des considérants.

    Le Tribunal administratif fédéral renonce à prendre position sur le recours. La Direction générale des douanes, pour l'Administration fédérale, conclut au rejet du recours.

    Par courrier du 12 février 2018, le Tribunal fédéral a attiré l'attention des parties et les a invitées à se déterminer sur l'Accord du 22 novembre 1950 pour l'importation d'objets de caractère éducatif, scientifique ou culturel (RS 0.631.145.141). Les parties ont déposé des observations, par courriers des 8 et 9 mars 2018. Les 9 et 10 avril 2018, chaque partie a transmis ses déterminations sur les observations de l'autre.

    Considérant en droit :

  6. Le Tribunal fédéral examine d'office sa compétence (art. 29 al. 1 LTF) et contrôle librement la recevabilité des recours qui lui sont soumis (ATF 142 II 363 consid. 1 p. 365; 141 II 113 consid. 1 p. 116).

    1.1. Le présent recours, interjeté dans les délais compte tenu des féries (art. 100 al. 1 et 46 al. 1 let. b LTF) et la forme prescrite (art. 42 LTF), est dirigé contre l'arrêt du Tribunal administratif fédéral du 28 juin 2016, qui met un terme à la procédure de taxation de l'oeuvre-test en confirmant la décision de taxation du 4 février 2016 de l'Administration fédérale et constitue donc une décision finale (cf. art. 90 LTF). Le recours est également dirigé contre l'arrêt incident du 18 septembre 2013, ce qui est admissible dans la mesure où cet arrêt influe sur le contenu de la décision finale (cf. art. 93 al. 3 LTF; cf. arrêt 2C_990/2013 du 25 mai 2014 consid. 2.3).

    1.2. Les autres conditions de recevabilité sont réunies (cf. art. 82 let. a, 86 al. 1 let. a, 89 al. 1 LTF; cf. arrêt 2C_990/2013 du 25 mai 2014 consid. 1.1), de sorte qu'il convient d'entrer en matière.

  7. Le litige porte sur l'admission en franchise de l'oeuvre "I.________", présentée à la douane suisse le 16 mai 2006. Il y a lieu de commencer par s'interroger sur le droit applicable à la présente cause.

    2.1. Le 1er mai 2007 sont entrées en vigueur la loi fédérale du 18 mars 2005 sur les douanes (LD; RS 631.0) et l'ordonnance du 1er novembre 2006 sur les douanes (OD; RS 631.01). Elles ont remplacé la loi fédérale du 1er octobre 1925 sur les douanes (aLD; RS 6 469; RO 42 307, et les modifications ultérieures) et l'ancienne ordonnance y relative (aOD; RO 42 361; RS 6 517) (cf. art. 131 LD et art. 244 al. 1 et annexe 3 OD). Selon l'art. 132 al. 1 LD, les procédures douanières en suspens lors de l'entrée en vigueur de la LD sont liquidées selon l'ancien droit.

    Le 1er janvier 2010 est entrée en vigueur la loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (loi sur la TVA, LTVA; RS 641.20), qui a abrogé la loi fédérale du 2 septembre 1999 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (aLTVA; RO 2000 1300 et les modifications ultérieures; art. 110...

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