Arrêt nº 2C 33/2009 de IIe Cour de Droit Public, 27 novembre 2009

Date de Résolution:27 novembre 2009
Source:IIe Cour de Droit Public
 
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Bundesgericht

Tribunal fédéral

Tribunale federale

Tribunal federal

{T 0/2}

2C_33/2009

Arrêt du 27 novembre 2009

IIe Cour de droit public

Composition

MM. et Mme les Juges Müller, Président,

Karlen, Zünd, Aubry Girardin et Donzallaz.

Greffier: M. Vianin.

Parties

A.X.________ et B.X.________,

représentés par Me Yves Auberson, avocat,

recourants,

contre

Service cantonal des contributions du canton de Fribourg, route Joseph Piller 13, case postale, 1700 Fribourg.

Objet

Impôt fédéral direct et impôt cantonal 2004,

recours contre l'arrêt de la Cour fiscale du Tribunal cantonal fribourgeois du 12 décembre 2008.

Faits:

A.a

Les époux B.X.________ et A.X.________ sont domiciliés à C.________. B.X.________ exerce la profession d'architecte.

B.X.________ a travaillé pour le compte de la société anonyme D.________ SA, sise à E.________, inscrite au registre du commerce le *** 1986, qu'il avait fondée avec deux associés. La faillite de cette société a été prononcée le *** 1994.

Par la suite, B.X.________ est devenu le gérant de la société à responsabilité limitée F.________ Sàrl. Sise à C.________ et inscrite au registre du commerce le *** 1993, cette société a pour but "tous travaux d'architecture".

A.b

Parallèlement à son activité d'architecte, B.X.________ a pratiqué le commerce professionnel d'immeubles. Sa faillite personnelle a été prononcée le *** 1994. La vente du dernier immeuble réalisée dans le cadre de la liquidation de la faillite s'est soldée, en 2001, par une perte commerciale de 778'187 fr. 05 venue s'ajouter aux pertes des exercices antérieurs selon le détail suivant:

Exercices

Vaud

Fribourg

Tessin

Total

93/94

-36'717

-58'245

-57'953

-152'915

-330'857

-204'582

-1'884

-537'323

95

-16'666

0

-1'230'643

-1'247'309

96

-483'384

-1'012'616

-228'997

-1'724'997

97

-1'362'033

-248'099

-1'610'132

98

99

2000

2001

-778'187

-778'187

Total

-2'229'657

-1'523'542

-2'297'664

-6'050'863

Le 23 décembre 2002, l'administration spéciale de la faillite de B.X.________ a délivré à la banque créancière des actes de défaut de biens pour un montant total de 6'353'551 fr. 70.

Jusqu'à la période fiscale 2003 inclusivement, les époux X.________ ont obtenu la compensation des pertes commerciales avec leurs revenus imposables. L'avis de taxation de la période fiscale 2003 indiquait toutefois qu'aucune perte ne pourrait être reportée en diminution du revenu de la période fiscale 2004.

Dans leur déclaration d'impôt pour la période 2004, les époux X.________ ont indiqué une perte commerciale de 2'695'747 fr. sous la rubrique "revenu d'une activité indépendante".

B.

Dans sa taxation du 17 novembre 2005, le Service cantonal des contributions du canton de Fribourg a refusé de porter en déduction la perte commerciale. L'impôt fédéral direct dû par les époux X.________ a été fixé à 5'373 fr. sur la base d'un revenu imposable de 132'327 fr., leur impôt cantonal sur le revenu à 13'648 fr. 10 pour un revenu imposable global de 133'947 fr. et leur impôt cantonal sur la fortune à 1'063 fr. 15, pour une fortune imposable de 405'460 fr.

Les époux X.________ ont contesté cette taxation, en concluant à ce que la perte commerciale soit admise en déduction et leur revenu imposable fixé à 0 fr. Leur réclamation a été rejetée par décision du 17 avril 2007. Saisi d'un recours contre cette décision, le Tribunal cantonal fribourgeois l'a rejeté par arrêt du 12 décembre 2008. Cette autorité a constaté que le recourant n'était plus commerçant d'immeubles depuis la clôture de sa faillite personnelle en 2000 ou au plus tard depuis la vente forcée de son dernier immeuble en 2001. Laissée ouverte par la jurisprudence, la question de savoir si le report de pertes demeurait possible, lorsque toute activité indépendante avait cessé, était controversée en doctrine. Les juges cantonaux ont estimé qu'un tel report n'était pas admissible. Etablissant une exception au principe de périodicité, la règle du report de pertes devait être interprétée de manière restrictive. Etendre sa portée à des situations où le contribuable avait cessé toute activité indépendante reviendrait à appliquer le principe du "Totalgewinn" à une autre catégorie de sujets fiscaux que les entreprises, alors que ce principe ne saurait par définition s'appliquer qu'aux entreprises. En outre, dans le cas particulier, il serait choquant que les recourants puissent totalement supprimer leur charge fiscale par le jeu du report de pertes, alors qu'au terme de la procédure de faillite le recourant laissait un découvert de plusieurs millions de francs. Les juges ont adopté ce raisonnement tant pour l'impôt fédéral direct que pour l'impôt cantonal.

C.

Agissant par la voie du recours en matière de droit public, les époux X.________ demandent au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler le jugement du 12 décembre 2008 et, principalement, de fixer à 0 fr. le revenu imposable de la période fiscale 2004 tant pour l'impôt fédéral direct que pour l'impôt cantonal, les pertes commerciales des exercices 1997 à 2003 étant admises en déduction; à titre subsidiaire, ils concluent à ce que le dossier soit renvoyé à l'autorité précédente pour nouvelle décision dans le sens des considérants.

L'autorité précédente, le Service cantonal des contributions et l'Administration fédérale des contributions, Division principale de l'impôt fédéral direct, de l'impôt anticipé, des droits de timbre, proposent de rejeter le recours dans la mesure de sa recevabilité.

Le 27 novembre 2009, la Cour de céans a délibéré sur le présent recours en séance publique.

Considérant en droit:

  1. La décision entreprise distingue, dans son dispositif et sa motivation, entre l'impôt fédéral direct et l'impôt cantonal. Les recourants ont interjeté un seul recours, qui contient toutefois des conclusions et une motivation propres à chaque impôt. Leur acte est donc conforme aux exigences posées par la jurisprudence (cf. ATF 130 II 509 consid. 8.3 p. 511 s., précisé par l'ATF 135 II 260 consid. 1.3 p. 262 ss).

    Au surplus, interjeté par les parties directement touchées par la décision et qui ont un intérêt digne de protection à son annulation ou sa modification (cf. art. 89 al. 1 LTF), le recours, dirigé contre une décision rendue dans une cause de droit public (cf. art. 82 lettre a LTF) en dernière instance cantonale par un tribunal supérieur (cf. art. 86 al. 1 lettre d et al. 2 LTF), est en principe recevable, puisqu'il a été déposé en temps utile (art. 100 LTF) et en la forme prévue par la loi (art. 42 LTF) et qu'aucune des exceptions énumérées à l'art. 83 LTF n'est réalisée (s'agissant par ailleurs de la portée de l'art. 73 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14] en relation avec la loi sur le Tribunal fédéral, cf. ATF 134 II 186 consid. 1.3 p. 189).

    I. Impôt fédéral direct

  2. 2.1 L'impôt sur le revenu des personnes physiques a pour objet tous...

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