Arrêt nº 2A.51/2005 de IIe Cour de Droit Public, 19 mai 2006
| Date de Résolution | 19 mai 2006 |
| Source | IIe Cour de Droit Public |
Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
2A.51/2005 /svc
Séance du 19 mai 2006
IIe Cour de droit public
Composition
MM. et Mme les Juges Merkli, Président,
Wurzburger, Müller, Yersin et Camenzind,
Juge suppléant.
Greffier: M. Vianin.
Parties
Administration fédérale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA),
3003 Berne, recourante,
contre
Y.________ SA,
intimée,
représentée par Me Baudouin Dunand, avocat,
Commission fédérale de recours en matière de contributions, avenue Tissot 8, 1006 Lausanne.
Objet
taxe sur la valeur ajoutée; pouvoir de disposer;
cession de créances, transfert du contrat,
recours de droit administratif contre la décision de la Commission fédérale de recours en matière de contributions du 17 décembre 2004.
Faits:
A.
La société X.________ SA (ci-après: la Société ou l'intimée), société anonyme sise à A.________, a été immatriculée dans le registre des assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après: TVA) du 1er janvier 1995 au 31 décembre 1999. Par contrat du 8 juin 1999, elle a été dissoute sans liquidation et reprise avec actifs et passifs (fusion par absorption) par la société Y.________ SA, à A.________ également. Selon l'inscription au registre du commerce, elle avait pour but la "location et le négoce d'équipement informatique neuf et d'occasion, ainsi que toute opération financière se rapportant à ce but, maintenance, distribution de micro-ordinateurs et toute espèce de service en rapport avec cette activité".
La Société achetait des équipements informatiques (hardware) et les louait pour une durée déterminée à des utilisateurs (locataires). Elle refinançait ces opérations par le biais d'un institut de financement.
Les conditions générales des contrats de location prévoyaient notamment ce qui suit:
- Le locataire reconnaît que la Société l'a tenu informé de l'éventualité "d'une cession, d'un nantissement ou d'une délégation, de l'équipement ou des créances, au profit de toute personne physique ou morale de son choix". Il consent sans réserve à une telle opération et s'engage à signer à la première demande de la Société tout document nécessaire à la régularisation d'une telle opération (art. 7.2).
- "Dans le cas d'une cession de l'équipement, l'établissement cessionnaire sera substitué à la Société comme bailleur de l'équipement à compter de la date de la cession. L'établissement acquerra donc tous les droits, actions et obligations contre et envers le locataire résultant du présent contrat" sous réserve de l'art. 7.4. "Le locataire reconnaît expressément que l'établissement cessionnaire deviendra le bailleur et s'engage notamment à lui verser directement la totalité du coût de la location [...] à partir de la date de la substitution". (art. 7.3).
- L'établissement cessionnaire prend en charge seulement l'obligation de laisser au locataire la jouissance de l'équipement, à l'exclusion de toute garantie, laquelle est assumée par la Société (art. 7.4), de même que les risques (vol, perte, dommages) pouvant affecter l'équipement loué (art. 8.3).
- En cas de cession, de nantissement ou de délégation "du contrat, des créances ou de l'équipement", toute modification du contrat doit faire l'objet, à peine de nullité, d'un avenant signé entre le locataire, la Société et l'établissement cessionnaire (art. 7.5).
- La Société conserve la propriété de l'équipement loué, sauf dans le cas d'une cession selon l'art. 7.2. "Dans tous les cas", elle "conserve les relations commerciales avec le locataire" (art. 11).
Les rapports juridiques entre la Société et l'institut de financement faisaient l'objet de deux conventions. La première portait sur le transfert de propriété de l'objet du bail et la cession des créances découlant de ce contrat, alors que la seconde avait trait à la reprise des biens par la Société au terme de la location et à la question de la garantie. Ces conventions prévoyaient notamment ce qui suit:
- La Société cède "irrévocablement et inconditionnellement" la propriété de l'équipement loué, pour un prix déterminé, à l'institut de financement, lequel s'engage à respecter le bail. A en juger par les contrats produits par la Société (PJ au recours no 3), ce prix représentait entre 90 et 99% du montant nominal des créances de loyer.
- La Société cède "irrévocablement et inconditionnellement" les créances résultant du bail à l'institut de financement, qui accepte la cession et renonce à se retourner contre la Société en cas de non-paiement du loyer par le locataire.
- Pendant toute la durée du contrat de location, la Société peut demander à l'institut de financement de lui restituer la propriété de l'équipement ainsi que tous les droits découlant du contrat de bail, contre le versement de la valeur résiduelle.
- La Société s'engage "irrévocablement et inconditionnellement" à racheter l'équipement, au terme du contrat de location, à l'institut de financement. De son côté, ce dernier s'engage, "pour autant que l'utilisateur prénommé ait rempli la totalité des engagements contractuels lui incombant", à le lui vendre pour un prix fixé d'avance. Selon les contrats produits par la Société (PJ au recours no 3), ce prix était généralement de 100 fr. ou de 106 fr. 50 (montant qui incluait la TVA); dans un cas, il se montait à 0 fr.
La Société concluait les contrats avec l'institut de financement peu de temps après la signature du contrat de bail, en principe encore avant que celui-ci ne prenne effet.
B.
Les 23 et 24 janvier ainsi que 13 et 27 février 1997, l'Administration fédérale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après: l'Administration fédérale ou la recourante) a procédé auprès de la Société à un contrôle portant sur les périodes fiscales allant du 1er trimestre 1995 au 3ème trimestre 1996. Au terme de ce contrôle, elle a établi le décompte complémentaire no 19412, d'un montant de 795'960 fr. plus intérêts à compter du 1er mars 1997. Elle a estimé que, contrairement aux termes utilisés dans les contrats, la Société restait propriétaire des équipements. Celle-ci concluait avec les instituts de financement une opération assimilable à un refinancement avec réserve de propriété, opération qui était exclue du champ de l'impôt (en vertu de l'art. 14 ch. 15 lettre a de l'ordonnance du 22 juin 1994 régissant la taxe sur la valeur ajoutée [OTVA; RO 1994 II 1464 et les modifications ultérieures]; cf. la brochure no 22 de l'Administration fédérale concernant la location et le leasing, ch. 6.1 a). Ainsi, la Société ne devait pas soumettre à la TVA les montants versés par les instituts de financement en contrepartie de la cession, comme elle l'avait fait, mais les loyers versés par les utilisateurs. La TVA sur la différence entre ces deux types de montants représentait la somme de 795'960 fr.
Le décompte complémentaire a été confirmé par décision du 18 février 1998 et par décision sur réclamation du 6 février 2003.
Cette dernière décision a été déférée à la Commission fédérale de recours en matière de contributions (ci-après: la Commission de recours). Dans sa détermination, l'Administration fédérale a conclu à l'admission partielle du recours, à hauteur de 67'679 fr. 95, au vu, apparemment, de faits nouveaux.
Par décision du 17 décembre 2004, la Commission de recours a admis le recours dans le sens des considérants et renvoyé la cause à l'Administration fédérale pour qu'elle statue à nouveau. Elle a estimé en effet que la Société devait soumettre à la TVA seulement les montants versés par les instituts de financement à titre de contre-prestation pour le transfert des contrats de bail.
C.
Agissant par la voie du recours de droit administratif, l'Administration fédérale demande au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler partiellement cette décision (c'est-à-dire sauf sur le point des frais de la procédure de...
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